К.ДРУРИ ВВЕДЕНИЕ в управленческий и производственный учет Colin Drury Professor, Department of Accountancy and Finance, Huddersfield Polytechnic COSTING An introduction Second edition CHAPMAN AND HALL University and Professional Division LONDON • NEW YORK • TOKYO • MELBOURNE • MADRAS Издательское объединение "ЮНИТИ" К. ДРУРИ ВВЕДЕНИЕ В УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ И ПРОИЗВОДСТВЕННЫЙ УЧЕТ Москва Издательство "Аудит" 1994 ББК 65.052.9 (4Вл) [65.052] Д76 Редакционная коллегия: Н. А. Антоненко, проф. П. С. Безруких, С. М. Бычкова, В. Н. Закаидзе, Д. Джибейли (Великобритания), О. Я. Кантор, канд. экон. наук Т. А. Касьянова, М. С. Киселев, проф. В. Д. Новодворский, проф. В. Ф. Палий, д-р экон. наук В. В. Патров, проф. А. И. Покровский, проф. М. М. Рапо- порт, проф. Ж. Ришар (Франция), проф. А. Н. Романов (председатель), проф. Я. В. Соколов, проф. П. Фридман (Великобритания), проф. А. Н. Хорин, канд. экон. наук А. Е. Ушанов, д-р экон. наук Г. Г. Чарау- ли, проф. А. Д. Шеремет, канд. экон. наук Л. 3. Шнейдман, Н. Д. Эриашвили Предисловие доктора экономических наук, профессора П. С. Безруких Книга одобрена Общественным институтом специалистов по управленческому учету (CIMA); Общественной экспертной ассоциацией дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW); Институтом дипломированных секретарей и управляющих (ICSA); Ассоциацией специалистов по бухгалтерскому учету (ААТ) Рекомендовано в качестве учебника Комитетом по высшей школе Миннауки России "Федеральная целевая программа книгоиздания России" Настоящее русскоязычное издание книги «Введение в управленческий и производственный учет» (2-е издание) осуществлено совместно с издательством «Чэпмен и Холл», Лондон, Соединенное Королевство, при содействии Фонда Британского совета по оказанию помощи пере- водным изданиям. д 0607000000 КБ 47-027-92 Т08(03)—94 © 1987. 1990 Colin Drury @ Перевод «Аудит», 1993 © «Аудит», 1994. ПРЕДИСЛОВИЕ к русскому переводу За последнее время специалисты бухгалтерского учета и анализа хозяй- ственной деятельности получили возможность ознакомиться с практикой организации учета на предприятиях, в фирмах и компаниях стран с развитой рыночной экономикой. Этим целям послужили переводы книг ряда известных за рубежом авторов. К ним я отношу и представляемую на ваше рассмотре- ние книгу английского автора К. Друри «Costing an introduction», переведен- ную на русский язык как «Введение в управленческий и производственный учет». Думается, что нет смысла и надобности пересказывать содержание книги. Но не могу не осветить некоторые проблемы и аспекты, связанные с практикой организации бухгалтерского учета в нашей стране и за рубежом. В бывшем СССР, в Российской Федерации, да и в других странах — чле- нах СНГ не существует подразделения бухгалтерского учета на финансовый учет и управленческий учет. Все разделы учета имущества, издержек произ- водства и обращения, выпуска и реализации продукции, расчетных и кредит- ных операций, финансовых результатов, фондов и резервов традиционно ох- вачены единым бухгалтерским учетом; используются такие методологические нормативные документы, как План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, положения о бухгалтерском учете и отчетности и др. В странах с развитой рыночной экономикой уже несколько десятилетий существует деление бухгалтерского учета на перечисленные выше виды учета. В последние годы наметилось дальнейшее деление учета для управления: на управленческий и производственный учет. И можно понять идеологов запад- ного учета: учет все больше и больше становится языком бизнеса, к итогам работы предприятий и фирм все больше проявляют интерес не только админи- страция и трудовые коллективы фирм, но и держатели акций, и другие внеш- ние потребители учетной информации. Если первые проявляют интерес к до- ходам и факторам, их увеличивающим (а это в основном отлично налаженное производство, способствующее снижению себестоимости и, следовательно, уве- личению прибыли), то вторые больше интересуются конечными атрибутами деятельности фирмы и размерами дивидендов на вложенные инвестиции. Развитие рыночных отношений: приватизация, создание акционерных об- ществ несомненно приведут к таким же интересам в нашей стране. Следова- тельно. можно предположить, что и в Российской Федерации создаются предпосылки для подразделения в недалеком будущем бухгалтерского учет? на финансовый и управленческий и, следовательно, возможного выделения в бухгалтерии двух довольно самостоятельных подразделений. 5 В этом плане книга К. Друри представляет для наших читателей — на- учных работников и практиков — несомненный интерес. Хотя книга К. Друри названа производственным (практическим) изда- . нпем, предназначенным для изложения системы учета, принятой за рубежом, ее с полным правом можно отнести к учебникам, в котором исследованы тео- рия и практика производственного и управленческого учета. В системе пер- вого находят отражение учет производственных затрат и калькулирование се- бестоимости продукции (работ, услуг) в нашем понимании для оценки дохо- дов от производства. В системе второго автор аккумулирует и классифицирует информацию, которую представляется целесообразным направлять админи- страции предприятия (менеджерам) для анализа и принятия решений, плани- рования, осуществления контроля и регулирования деятельности. Автор не скрывает, что его книга (перевод сделан со второго издания) в основном предназначена для студентов. Но он справедливо считает, что она может быть использована практическими работниками, стремящимся само- стоятельно постичь сущность управленческого и производственного учета. Та- кое утверждение основано на том положении, что в Англии и других странах с развитой рыночной экономикой в функции бухгалтеров входят не только ведение бухгалтерского учета, но и руководство, и координация работы по составлению смет издержек производства, подготовка отчетной информации и ее интерпретация при принятии решений, не говоря уже об анализе данных и участии в выборе решения на базе различных вариантов. Известно, что в практике наших предприятий большинство из этих функ- ций выполняют плановая или планово-производственная служба, хотя в 20-х начале 30-х годов все эти функции выполняли работники бухгалтерии. По мере развития в нашей стране социалистической системы хозяйствования и ук- репления централизованного планирования всего и вся произошло постепенное «отпочкование» от бухгалтерской службы на предприятиях сметно-нормализо- ванного и даже финансового дела. На крупных, а потом и на средних пред- приятиях были созданы плановые службы, финансовые отделы и в отдельных случаях службы (бюро) экономического анализа. За бухгалтерией оставлены только бухгалтерский учет (в основном техническая работа по поставке ин- формации администрации и составлению бухгалтерской отчетности) и неосу- ществимый в идеальном объеме финансовый контроль за законностью совер- шающихся хозяйственных фактов ч операций. В этих условиях призывы как со стороны государственной власти, так и общественности о поднятии роли и престижа бухгалтеров не достигали желаемой цели: значение бухгалтер- ского учета неуклонно снижалось. Сказанное можно проиллюстрировать на примере производственного учета. Утверждение в централизованном порядке оптовых и розничных цен, установление предприятиям плановых заданий по объему производства, себе- стоимости продукции и прибыли привели к ослаблению калькуляционного дела на предприятиях. Периодически (ежеквартально и даже ежемесячно) состав- ляемые отчетные калькуляции фактической себестоимости продукции в большин- 6 стве случаев не использовались. Все это стало одной из причин распростра- нения методов учета издержек производства без подразделения по конкрет- ным видам готовых изделий (так называемый «котловой 'метод»). Выявляемые на ряде предприятий отклонения фактической себестоимости отдельных видов продукции от нормативной (плановой) себестоимости зачастую использова- лись не для помощи руководителям производства всех рангов в устранении ппичин этих отклонений, а для негативной оценки их работы и, следовательно, способствовали их деятельности по «выбиванию» сносных плановых заданий. В условиях «выполнения плана любой ценой» не придавалось должного значения не только исчисленной себестоимости продукции, определению эф- фективных методов и приемов ее изготовления, но и определению ее рентабель- ности, учету реализации продукции и конечных финансовых результатов. Здесь же сразу отмечу, что усилиями научных и практических работни- ков создано немало передовых и прогрессивных методов, методик и приемов в деле рациональной организации бухгалтерского учета и его основной со- ставной части—производственного учета. Но немало из них не нашло широ- кого применения на предприятиях по выше приведенным и другим причинам. Думается, что с переходом народного хозяйства России к рыночной экономике отношение к бухгалтерскому учету и его информации изменится. Хочется верить, что в недалеком будущем наши предприниматели и деловые люди различных уровней при принятии решений и в деле управления произ- водственно-хозяйственной деятельностью все больше и больше будут опирать- ся на знания и информацию бухгалтеров и бухгалтеров-аналитиков. Обращаю внимание наших читателей на манеру подачи материала в книге. В начале каждого раздела и каждой главы автор рекомендует читате- лям, на какой материал обратить особое внимание. Затем в простой, доход- чивой форме излагает материал, давая определение новым понятиям. Там, где это возможно, рассматриваемые вопросы располагаются по нарастающей сте- пени сложности. В конце каждой главы подведены итоги, т. е. приведено краткое содержание изложенного материала. Изучающие книгу могут прове- рить то, как они уев'.или материал каждой главы, отвечая на контрольные вопросы и выполнив контрольные задания, приведенные в конце главы. Пра- вильные ответы на вопросы и задания помещены в конце книги. Автор использовал принцип формирования бухгалтерской информации по трем направлениям. Первое направление — обычный производственный учет, основной задачей которого является получение учетных данных о произведенных затратах (пря- мых и косвенных) с целью определения себестоимости продукции (работ, ус- луг) и ожидаемой прибыли от ее реализации (продажи); второе направление—использование полученной информации о фактичес- ки затратах и отчетной себестоимости с целью прогнозирования будущих из- держек производства и обеспечения этой информацией руководителей всех уровней (цехов, производств, предприятий) для принятия правильных решений; третье направление—организация учета по центрам затрат и центрам 7 ответственности с целью контроля за затратами по местам возникновения затрат опять же для оценки их усилий, приложенных к получению прибыли как основного условия деятельности предприятия (фирмы, компании). Исходя из этих направлений автор расположил материал в книге. При ознакомлении с главами первых двух частей читатель, знакомый с отечествен- ной литературой и практикой бухгалтерского учета, найдет много общего мате- риала. Это подразделение затрат на прямые и косвенные, организация учета движения материалов и их использования в производстве, учет затрат на оп- лату труда производственных рабочих, накладных (общепроизводственных и общецеховых) расходов и порядок их отнесения (распределения) в себесто- имость отдельных видов продукции. Это и применение отдельных методов учета затрат и себестоимости продукции — позаказного, попроцессного, попе- редельного. Это и калькулирование себестоимости отдельных видов продук- ции в условиях комплексного производства. Это и составление калькуляций сокращенной себестоимости (без постоянных расходов) и с полным распре- делением затрат. Специальная глава посвящена калькулированию фактиче- ской себестоимости продукции на основе нормативной себестоимости и выяв- ленных отклонений от норм, по своему содержанию близкому изложенному в нашей литературе нормативному методу. Западные авторы понимают, что владельцев фирм (акционерных обществ, компаний) и управляющих (менеджеров) прежде всего интересует та информа- ция бухгалтеров, которая подводит к выбору вариантов для максимально воз- можного извлечения прибыли. Поэтому в учебниках по бухгалтерскому учету они приводят методы не только бухгалтерского, но и экономико-математического и других видов анализа. Не стала исключением и работа К. Друри. Так, в главах третьей части книги изложен материал по анализу учетной информации для принятия решений, обычно относимый в отечественной литературе к дисциплине «Экономический анализ» («Анализ хозяйственной деятельности»). В них вы найдете методики анализа безубыточности производства, приведенных затрат, постоянных и переменных расходов, окупаемости капитальных вложений и др. Последний, четвертый раздел, посвящен функциям бухгалтеров и бухгал- теров-аналитиков по подготовке информации для планирования и управления. Еще несколько десятков лет назад в зарубежной литературе тщетно было искать изложение методик планирования. В лучшем случае речь шла о прог- нозировании. В книгах последних лет информации для планирования и мето- дике планирования отводится все больше места. Это видно и из книги К. Друри. В ней приведены принципы и методики краткосрочного и долго- срочного планирования выпуска продукции, ее себестоимости, составления производственной программы, различных смет. Во всем этом он отводит важную роль бухгалтерским работникам. У нас же на бухгалтеров возло- жены не очень приятные функции контроля за выполнением плановых зада- ний, соблюдением смет норм и нормативов. Интересно для нас и мнение К. Друрч о нормативном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Автор книги не называет систе- 8 му калькуляции себестоимости по нормативным затратам нормативным мето- дом. Не использует он и понятия «стандарт-кост» и «директ-кост». Но когда чи- таешь главу, посвященную калькуляции себестоимости по нормативным из- держкам и анализу выявленных отклонений фактических расходов от норма- тивных, ощущаешь много общего в зарубежной и нашей системах учета. Автор выявил и свое отношение к сфере применения этого метода учета: он считает, что его полезно применять на предприятиях обрабатывающей промыш- ленности, где процессы производства часто повторяются и состоят из ряда общих и повторяющихся операций. По нашим понятиям это относится к пред- приятиям с массовым и крупносерийным характером производства. Если же операции не повторяются, то применение нормативного 'метода затруднено, так как отсутствует надлежащая основа для установления опти- мальных норм. Автор не ограничивал себя объемом книги. Исходя из своего стремления научить будущих специалистов премудростям бухгалтерского учета, издержек производства, анализа производственной деятельности, умения их ориентиро- ваться в планировании и управлении процессами производства, К. Друри подробно и доходчиво излагает технические приемы учета и анализа, под- крепляет новый материал примерами, предлагает читателю закрепить изучен- ный материал, публикует применяемые в Англии экзаменационные вопросы, используемые в институтах для оценки знаний при выпуске специалистов, а также контрольные вопросы и ответы на них. В этом смысле учебник К. Друри выгодно отличается от отечественных учебников: своей полнотой и методикой обучения. В этой связи считаю своим долгом объяснить свое отношение к сказанному. В бывшем СССР и в настоящее время в России есть немало профессоров и преподавателей, которые используя свои знания и опыт работы, могли бы написать учебники, отвечающие мировым стандартам обучения. Но до недавнего времени в каком виде и объеме издавать учебники по бухгалтерскому учету для будущих специалистов разных уровней (специалистов высшей квалификации, средней квалификации или бухгалтеров рядовой квалификации) решали не авторы этих учебников, а чиновники раз- личных рангов — от министерств до издательств. Обычно исходили из тех соображений, что учебник по всему курсу бухгалтерского учета не должен превышать 25—30 печатных листов (400—450 страниц). Желая дать как можно больше учебного материала, авторы учебников зачастую не имели возможности помещать в них образцы форм первичных учетных документов, бухгалтерских регистров, примеры, схемы, диаграммы и т. д. Если К. Друри только вве- дение в производственный и управленческий учет изложил более ч<м на 500 страницах, то в учебниках на русском языке весь материал об учете затрат на производство и калькулировании себестоимости продукции (стало большим достижением излагать этот материал в двух главах) помещен только на 100— 140 страницах. Правда, к ним следует добавить еще 30—35 страниц из сбор- ников задач по учету. Сопоставление произведено с учебной литературой ву- зов. Еще меньше объем материала в учебниках для техникумов и бывшей 9 учебной сети системы Госкомстата СССР. Научить по таким учебникам бу- дущих специалистов сущности бухгалтерского учета без помощи преподава- телей просто невозможно. О самоучителе по бухгалтерскому учету приходи- лось только мечтать. Могут возразить, что за последние два года издано большое количество книг для начинающих бухгалтеров. Но эти практические руководства изданы в объеме 5—6 печатных листов, да к тому же малым тиражом. По ним нельзя научиться сложности бухгалтерского учета и познать основные нор- мативные документы, относящиеся к бухгалтерам. Хочется верить, что издание классической зарубежной литературы по учету послужит для издательств хорошим примером для заказа отечествен- ным авторам полноценной учебной литературы по бухгалтерскому учету. аудиту и другим родственным дисциплинам. Не могу удержаться и от оценки качества перевода рецензируемой книги. Чувствуется, что этим занимались не только лингвисты, хорошо знающие английский язык, но и специалисты, в равной степени знающие бухгалтерский учет и анализ и знакомые с английской учетной терминологией. Этот вывод напрашивается на том основании, что использованы такие понятия как «себестои- мость», «издержки производства», «классификация затрат» и т. д., применяемые в основном в нашей практике, имеющие в английском языке другое звучание. Использование переводчиками русской терминологии значительно облегчит изу- чение нашими читателями зарубежной (в данном случае английской) практики. Не все методологические принципы организации учета, изложенные в учебнике, могут быть приняты на предприятиях нашей страны. Некоторые из них не только непонятны, но их применение в том виде, в каком они описаны в книге, будет противоречить принятой у нас методологии учета и основам налогового законодательства. Но есть немало рациональных приемов в учете, анализе, прогнозировании и контроле, которые могут быть использованы для пользы дела с учетом, разумеется, условий, традиций и уровня экономической работы на наших предприятиях. Читатель может сначала разочароваться в определении автором задачи бухгалтерского учета как поставщика информации, необходимой для приня- тия правильных решений. Но в последующем он несколько раз отмечает, что информация нужна не только для принятия решений, но и для планирования, контроля и регулирования управленческий деятельности, оценивает роль и значение бухгалтеров в использовании этий информации. Поэтому выражу надежду, что бухгалтерские работники России и других стран—членов СНГ с пониманием отнесутся к подобного рода обращениями достойно займут свое место в управленческом аппарате предприятий, органи- заций. обществ, объединений в условиях нарождающихся рыночных отно- шений Доктор экономических наук. профессор П. С. Безруких 10 ЧАСТЬ 1 ВВЕДЕНИЕ В УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ И ПРОИЗВОДСТВЕННЫЙ УЧЕТ Этот раздел представляет собой введение в управлен- ческий и производственный учет. В гл. 1 дается определение учета и подчеркивается разница между финансовым, управлен- ческим и производственным учетом. Далее рассматривается роль управленческого учета в подготовке информации для ме- неджеров, необходимой для принятия решений, планирования, контроля и регулирования управленческой деятельности. В гл. 2 уделено внимание способам классификации производствен- ных затрат и доходов от продажи с целью удовлетворения многообразных требований различных пользователей бухгал- терской информации. Эти две главы раздела служат основой для материала осталь- ных разделов книги. Поэтому тщательное изучение гл. 1 и 2 представляется необходимым. ГЛАВА 1. ОБЩИЕ СВЕДЕНИЯ ОБ УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЕТЕ 1.1. Цели изучения После изучения данной главы вы должны уметь: определить различия между управленческим, производствен- ным и финансовым учетом; назвать семь факторов, которые необходимо учитывать при принятии решения, планировании, осуществлении контроля и регулирования в процессе управленческой деятельности, и дать краткую характеристику каждого из них; объяснить роль управленческого учета в управленческой деятельности. Существует несколько определений (дефиниций) бухгал- терского учета. Но из этого множества мы выберем одно, кото- рое наиболее точно отражает замысел книги, а именно опре- деление, сформулированное Американской ассоциацией бух- галтеров (American Accounting Association): бухгалтерский учет — это процесс идентификации информации, исчисле- 11 ния и оценки показателей и представления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений. Другими словами, задачей бухгалтерского учета является обес- печение определенных лиц информацией, необходимой для принятия правильных решений. Поэтому изучение бухгалтерско- го учета требует понимания процесса принятия решения и на- личия сведений о пользователях информации. В гл. 1 даются основы знаний, что будет способствовать более углубленному изучению вопросов и проблем бухгалтерского учета, рассма- триваемых в книге. Начнем с ознакомления читателей с пользователями инфор- мации и их требованиями. 1.2. Пользователи бухгалтерской информации На языке бухгалтерского учета экономическая инфор- мация передается заинтересованным лицам. Среди них менед- жеры, держатели акций и потенциальные инвесторы, наемные работники, кредиторы и правительственные организации. Ме- неджеры нуждаются в информации, которая поможет им в принятии решений, контроле и регулировании управленческой деятельности. К такой информации можно отнести, например, продажные цены, затраты на производство, спрос, конкуренто- способность, рентабельность товаров, выпускаемых их пред- приятием. Держатели акций хотят иметь сведения о стоимости их капиталовложений и о том, какая прибыль извлекается из акций. Наемные работники хотели бы располагать данными о способности фирмы удовлетворять требованиям повышения заработной платы и избегать избытка рабочей силы. Кредиторы и владельцы ссудного капитала нуждаются в информации о способности той или иной фирмы выполнить взятые финансовые обязательства. Правительственные организации, такие, как Центральное статистическое управление, также собирают бух- галтерскую информацию и при этом внимание уделяют детализи- рованным данным о сбытовой деятельности, прибылях, капитало- вложениях, запасах товаров, выплачиваемых дивидендах, доле прибылей, поглощаемой налогообложением, и т. д. Кроме того, Управление внутренних поступлений бюджета нуждается в полу- чении информации о сумме прибылей, которая должна обла- гаться налогами. Все эти виды информации необходимы для выработки политики управления экономикой. Таким образом, мы видим, что существует много пользо- вателей бухгалтерской информации, необходимой для принятия правильных решений. Так вот, задачей бухгалтерского учета является предоставление объема информации, удовлетворяющего 12 требования различных пользователей при минимально низких затратах. Очевидно, что выгода, полученная от пользования информацией системой, должна быть больше, чем затраты на обес- печение жизнедеятельности системы учета. Анализ деятельности различных пользователей бухгалтерской информации показывает, что их можно разделить на две категории: 1) внутренние пользователи, т. е. пользователи в составе организации (предприятия), где проводится учет; 2) внешние пользователи, т. е. пользователи, не входящие в состав организации (предприятия). Соответственно этим двум категориям пользователей бух- галтерской информации можно выделить две отрасли учета и обозначить разницу между ними. Управленческий учет имеет целью обеспечение информацией лиц, входящих в состав орга- низации (предприятия), где проводится учет; в системе финан- сового учета подготавливается информация для внешних поль- зователей, т. е. лиц, не входящих в состав данной организации (предприятия). Настоящая книга в основном посвящена рас- смотрению системы управленческого учета. 1.3. Сравнительная характеристика систем управленческого и финансового учета Перечислим основные различия. Различие в предъявляемых юридических требованиях. За- коном установлено требование к открытым акционерным ком- паниям с ограниченной ответственностью ежегодно представлять финансовые отчеты независимо от того, считает дирекция (ад- министрация) эту информацию полезной или нет. В противо- положность этому управленческий учет осуществляется при необходимости, и информация подготавливается только в том случае, когда предполагают, что выгода от использования инфор- мации дирекцией (администрацией) больше, чем затраты, на ее сбор. Различие в степени точности информации. Дирекция (ад- министрация) требует быстрой подачи данных, так как принятие многих решений не может откладываться до получения инфор- мации в полном объеме. Приблизительная информация, которая подлежит быстрой обработке, обычно является достаточной для принятия решений дирекцией (администрацией). Что ка- сается финансового учета, то его данные должны быть довольно точными, иначе внешние пользователи будут относиться с недо- верием к содержанию публикуемых отчетов. Следовательно, управленческий учет носит более приближенный характер, чем финансовый. Различие в масштабах учета. В финансовых отчетах должен быть представлен материал о деятельности всей организации (предприятия), в то время как в фокусе управленческого учета находятся небольшие участки или сферы деятельности органи- зации (предприятия), например отдельные виды продукции и показатели, отделы и зоны сбыта продукции. Различие в принятых принципах учета. Что касается финан- совой информации, то ее внешние пользователи требуют гаран- тий в том, что публикуемые ежегодные финансовые отчеты составляются исходя из общепринятых норм учета, что позволяет проводить сопоставления и сравнения. Поэтому финансовые • отчеты должны подготавливаться в соответствии с требованиями Закона о компаниях и установившейся практикой учета. Внешние пользователи обычно должны принять всю финан- совую информацию, которую представляет компания, а адми- нистрация (дирекция) организации (предприятия) может вы- брать для пользования те правила бухгалтерского учета, которые она считает наиболее полезными для принятия решения, ни- сколько не заботясь о том, соответствуют ли они общепринятым нормам или юридическим требованиям. Различие во временной соотнесенности информации. Финан- совые отчеты представляют информацию об уже свершившихся операциях и хозяйственных фактах, тогда как в сферу интере- сов управленческого учета попадает и информация, носящая характер прогноза, и информация о том, что уже имело место. Принимаемые решения обращены к будущим событиям, и ад- министрация (дирекция) поэтому нуждается в детальной ин- формации о предполагаемых затратах и доходах. Различие в частоте подачи информации. Детализированные финансовые отчеты печатаются раз в год, а в менее детальном изложении — раз в полгода, в то время как информация управ- ленческого учета запрашивается администрацией (дирекцией) немедленно, как только в ней появляется необходимость. По- этому отчеты, содержащие данные управленческого учета, могут составляться ежедневно, еженедельно или ежемесячно. 1.4. Процесс принятия решения Так как информация, подготовленная бухгалтерами- аналитиками, должна рассматриваться в свете ее конечного влияния на принятие решений, то необходимым условием для правильного восприятия управленческого учета является пони- мание процесса принятия решения. На рис. 1.1 показана модель решения. Первые пять этапов представляют собой процесс принятия решения или планирования. Планирование, по су- 14 11 ^~^™ "™^ 1. Определите задачи I 2. Приступите к поиску | альтернативных вариантов | —————— ^ Процесс 3. Соберите данные об альтернативных планирования вариантах действий ^ , | 4. Выберите альтернативные | варианты действий ^ 5. Осуществите принятые решения <——, -}-—— * ———— 6. Сравните фактические и Процесс контроля |____запланированные результаты и регулирования I __ 7. Примите меры по устранению ___ ч отклонений от плана Рис. 1.1. Процесс принятия решения, планирования, контроля и регулирования ществу, является осуществлением выбора среди альтернативных вариантов и действий по принятию решения. Последние дв.( этапа отражают процесс управления, который складывается из оценки и корректировки фактических показателей с целью реализовать выбранные альтернативные варианты. Рассмотрим каждый из элементов процессов принятия решения и управления. Определение целей и задач. Прежде чем принять правильные решения, необходимо определить цель или руководящее направ- ление, которые помогут принимающим решения оценить пред- почтительность одного варианта действий перед другим. Ведется большая полемика о том, какие цели и задачи долж- ны ставить перед собой фирмы. Обычно, согласно экономической теории, владельцы фирмы преследуют цель получения макси- мальных прибылей или, более точно, увеличения богатства держателей акций. Выдвижение в качестве цели достижения максимальных прибылей аргументируют по-разному. С юриди- ческой точки зрения владельцы обыкновенных акций являются владельцами фирмы, которая поэтому для получения ими при- былей должна управляться их доверенными менеджерами. Есть и другой аргумент в пользу выбора этой цели: увеличение прн- 15 былей ведет к росту всеобщего экономического благосостояния, т. е. повышая свое благосостояние, вы тем самым повышаете благосостояние всего общества. Более того, вполне разумным представляется мнение о том, что большие прибыли послужат интересам фирмы больше, чем маленькие. Поэтому максими- зация (увеличение) прибылей в данном случае является по крайней мере полезной аппроксимацией (приближением). Некоторые исследователи этого вопроса, такие, как Симон [Simon (1959)], полагают, что многие бизнесмены ставят перед собой задачу скорее найти путь к получению удовлетворитель- ных прибылей, а не к их максимизации. Так как возможности человеческого разума не безграничны и человек может в какой-то определенный момент работать с ограниченным количеством информации (Симон, описывая эти ограничения, применяет термин ограниченная разумность), то он занимается поиском решений только до тех пор, пока не находит первое же приемлемое. Дальнейшие попытки найти лучшее или наилучшее решение не делаются. Такой подход, когда поиск заканчивается подбором удовлетворительного, а не оптимального решения, известен как поиск удовлетворитель- ного решения. Киерт и Марс [Cyert and March (1969) ] считают, что фирма — это коалиция различных групп людей: владельцев акций, на- емных работников, покупателей, поставщиков и правительства, каждую из которых нужно оплачивать не ниже определенного минимума для того, чтобы она могла принимать участие в этой коалиции. Любые сверхдоходы по отношению к этим установлен- ным минимумам рассматриваются в качестве предмета заклю- чения сделок между различными группами. Кроме того, фирма подвержена ограничениям со стороны общества. Поддержание чистоты окружающей среды, предо- ставление работы инвалидам труда, создание предприятий социальной инфраструктуры и мест отдыха и развлечений — все это примеры стоящих перед обществом задач, в решении которых фирма должна принимать участие. Очевидно, было бы слишком просто сказать, что единственной целью фирмы явля- ется максимизация прибылей. Некоторые менеджеры ищут пути создания основ власти и построения империи; другими целями являются безопасность и стремление устранить неопределенности в будущем, таковые соображения могут победить желание получить голые прибыли. Тем не менее мы придерживаемся взгляда, что в основном фирмы стремятся максимизировать величину притока будущих платежей наличными (т. е. будущие денежные поступления Hi наличными за вычетом платежей наличными), или, выражаясь более точно, приведенную стоимость притока будущих поступле- ний наличными'. Понятие приведенной стоимости объясняется в гл. 11. Причины для того, чтобы выделить цель максимизации прибылей как наиболее предпочтительную для выбора, следую- щие: 1) маловероятно, что выбор какой-то другой цели даст воз- можность с такой же эффективностью оценить способность организации (предприятия) функционировать в будущем; 2) сомнительно, что максимизация приведенной стоимости будущих поступлений денежной наличности может быть реали- зована на практике без выработки принципов, необходимых для достижения этой цели, изучив которые вы поймете, как увеличить поступления денежной наличности; 3) реализация этой цели помогает держателям -акций как одной из групп в коалиции участников сделки понять, во что им обойдется выбор других целей, так как становится известным распределение сумм наличных денег между участниками коа- лиций. Другие аргументы в пользу выбора этой цели можно найти, проанализировав рассуждения Брейли и Миерса [Brealey and Myers (1984)]: «Давайте, однако, предположим, что мы убеж- дены в том, что администрация (дирекция) должна иметь более широкие полномочия. Администрация (дирекция) по-прежнему должна уметь анализировать решения, с точки зрения владельца акции, если она хочет достичь баланса интересов владельцев акций и потребителей, наемных работников и общества в целом. Определение приведенной стоимости позволяет администрации (дирекции) судить о том, насколько конкретные решения от- вечают интересам владельцев акций». Поиск альтернативных курсов (вариантов) действий. Второй этап процесса принятия решения заключается в поиске ряда возможных курсов (вариантов) действий, направленных на достижение поставленных целей. Если внимание администрации (дирекции) компании всецело поглощено ассортиментом про- дукции и рынками 'сбыта сегодняшнего дня и она выпускает из-под контроля тенденцию к сужению рынка сбыта своей про- дукции и движения денежной наличности, то появляется опас- ' Размер всей прибыли за время действия сделки равен полной величине притока наличных. Однако размер прибыли, подсчитанный за какой-то учетный период, будет отличаться от величины притока наличных за тот же период. Объяснение разницы можно найти в теории накопл_ении^^существ^щеи_ в системе финансовогс1„учета. В этой кнТ?П~ а вто'р "исходит из"того, что решения, вызывающие изменения прибыли, приводят к изменениям притока наличных. 17 ность, что в будущем она не сможет генерировать достаточно денежной наличности, чтобы выдержать конкуренцию. Для максимизации будущего притока денежной наличности суще- ственно, чтобы администрация (компания) постоянно получала информацию о возможных положительных и отрицательных для нее тенденциях в развитии экономической обстановки и немедленно принимала меры, при помощи которых можно было бы защитить организацию (предприятие) от всяких неожидан- ностей в будущем. В частности, компании рекомендуется при- бегнуть к одному или нескольким из следующих курсов действий: 1) выпуск новых товаров для сбыта на уже существующих рынках; 2) выпуск новых товаров для сбыта на новых рынках; 3) создание новых рынков для уже выпускаемых товаров. Поиск альтернативных курсов действий вызывает необхо- димость получить информацию об ожидаемой конъюнктуре и изменении экономической обстановки. Это самый трудный и важный этап процесса принятия решения. Сбор данных для выбора альтернативных курсов действий. Когда вероятные сферы деятельности определены, администра- ция (дирекция) должна оценить возможные темпы роста по- казателей своей деятельности, способность компании удержать соответствующую долю рынка и осуществить движение денежной наличности для каждого альтернативного курса действий в различной экономической среде. Так как проблемы, ожидающие своего решения, существуют в изменчивой и не всегда понятной экономической среде, необходимо рассмотреть определенные факторы, которые находятся вне контроля принимающего ре- шение и могут оказывать влияние на каждый альтернативный курс действий. Эти неупг)а1У|д^мые _ ф а кт оры. называются эконо- мической средой. Примерами таких возможных состояний эко- номической среды являются экономический бум, высокий уровень инфляции, спад производства, усиление конкуренции. Курс действий, выбранный фирмой на основании вышеопи- санной информации, вызовет вовлечение ее ресурсов в произ- водство на длительный период, и положение фирмы будет на- ходиться под влиянием ее экономической среды, т. е. товаров, которые она производит, ее рынков сбыта и способности реаги- ровать на будущие изменения. Выбор курса определяет долго- срочную перспективу фирмы и, следовательно, решения, ко- торые она может -принять в будущем. Эти решения обычно называют долгосрочными, или стратегическими. Стратегические решения имеют очень большое влияние на будущее положение фирмы, и поэтому важно, чтобы была собрана точная инфор- мация о возможностях фирмы ii с." экономической среде. По- I-, этому стратегические решения должны быть прерогативой высшей администрации. Кроме стратегических, или долгосрочных, решений, админи- страция должна также принимать решения, которые не требуют долгосрочного привлечения ресурсов фирмы. Такие решения считаются краткосрочными, или оперативными, и обычно явля- ются прерогативой менеджеров более низкого уровня управления. Принятие краткосрочных решений основывается на экономичес- кой обстановке сегодняшнего дня и на оценке материальных, человеческих и финансовых ресурсов, которыми фирма распо- лагает в настоящее время. А эти рес^рсы_в значительной сте- пени определяются качеством~црйнятых фирмой долгосрочных '^еш'ёнй'й~*Для"'того чтобы прийти к тому или иному кратко- срочному решению, нужно ответить на такие, например, вопросы: 1. Какие установить продажные цены на продукты фирмы? 2. Сколько товаров каждого вида необходимо произвести? 3. Какие средства массовой информации необходимо исполь- зовать для рекламирования товаров фирмы? 4. Какой уровень обслуживания будет предложен покупа- телям: сколько дней потребуется для доставки товаров по заказу, как будет организовано обслуживание покупателей на дому работниками фирмы? Для выработки краткосрочных решений также необходимо собирать соответствующие данные, например данные о продаж- ных ценах товаров конкурирующих фирм, ожидаемом спросе на товары по альтернативным продажным ценам и прогнози- руемых при различных вариантах производства затратах. Эта информация потребуется на разных уровнях управления для принятия решений об установлении продажных цен и объеме выпуска продукции. После того как необходимая информация собрана, администрация (дирекция) должна решить, какие курсы действий выбрать. • Выбор оптимального курса действия из альтернативных вариантов. На практике принятие решения — это сравнитель- ная оценка конкурирующих альтернативных курсов действий и выбор варианта, который в наибольшей степени отвечает целям организации (предприятия). Если таковой является максимизация будущих поступлений чистых платежей налич- ными, то оптимальный альтернативный курс действий должен выбираться путем сравнения^ .n^J^030B_no^T^i^eaHa_A?^eJ„^ личными. СледовательноТк" каждому альтернативному варианту действий должны быть применены методы анализа прироста (инкрементного анализа) чистых денежных поступлений. Аль- тернативные варианты оцениваются по предполагаемым чистым денежным поступлениям и дающие наибольшую величину долж- 19 Глава 15 А. Статья А 32: Ведомость стоимости хранения запасов и выполнения заказов Количество заказов в год 4 5 б 7 8 9 10 11 12 Объем заказа, ящиков 1 250 1000 833 714 625 556 500 455 417 Средний запас, ящиков 625 500 417 357 313 278 250 228 208 ф. ст. ф. ст. ф. ст. ф. ст. ф. ст. ф. ст. ф. ст. ф. ст. ф. ст. Стоимость хранения (средний запас•25% от 2 ф. ст.) 312,5 250,0 208,5 178,5 156,5 139,0 125,0 114,0 104,0 Стоимость выполнения заказ) ' 50,0 62,5 75,0 87,5 100,0 112,5 125,0 137,5 150,0 Совокупные затраты 362,5 312,5 283,5 266,0 256,5 251,5 250,0 251,5 254,0 Б. Количество заказов в год, которое должно быть размещено с учетом минимизации издержек, равно 10. ^-v^. где EOQ — экономичный размер заказа; О — суммарный спрос за период; О — стоимость выполнения одного заказа; Н — издержки хранения единицы продукции. / 2 • 5000 • 12,5 1 • EOQ == ->/ ————QC————= 500 ед. продукции. Д. Максимальная экономия, которую можно получить в случае выполнения четырех заказов в год, будет равна: 362,50 ф. ст. — 250 ф. ст. ' т_____,______• __ Ч I О/ 362,50 ф. ст.-°'/о- Е 1. Уменьшение числа хранящихся изделий за счет ускорения движения и исключения долгохранящихся запасов. 2. Стандартизация видов хранящихся изделий, что приведет к уменьшению общего числа хранящихся изделий. Приложение III Второе издание данной книги является введением в тео- рию и практику производственного и управленческого учета. В системе производственного учета и калькулирования произ- водственных затрат накапливается финансовая информация для оценки стоимости материально-производственных запасов (МПЗ) и полученной прибыли, а в системе управленческого учета аккумулируется и классифицируется информация, кото- рая предоставляется менеджерам для принятия решений, пла- нирования и осуществления контроля и регулирования деятель- ности. В настоящей книге рассмотрены как система производствен- ного учета (калькулирования затрат), так и система управлен- ческого учета. Будучи предназначенной в основном для студентов, которые проходят одногодичный курс изучения производствен- ного и управленческого учета, эта книга в то же время — идеальный инструмент для тех, кто только собирается постичь данный предмет. Наиболее сложные темы, рассматриваемые на последних этапах изучения систем производственного и управ- ленческого учета по программам подготовки профессиональных работников для организаций, занимающихся учетом хозяйствен- ной деятельности, а также темы последнего года обучения по программам подготовки специалистов с учеными степенями в данную книгу не включены. Эти темы изложены в другой книге того же автора под названием «Management and Cost Accounting», которая пользуется большим спросом. Второе издание этой книги также осуществлено издательством «Chap- man and Hall». Многочисленные отзывы, поступающие от преподавателей колледжей и политехнических учебных заведений, показывают, что они считают структуру и подачу материала книги «Mana- gement and Cost Accounting» в высшей степени удачными и весьма удобными для обучения студентов, проходящих двух- годичный курс управленческого учета. В отзывах также про- звучали пожелания о том, чтобы на основе материала, поме- щенного в книгу «Management and Cost Accounting», была 543 составлена книга, представляющая собой одногодичный ввод- ный курс в теорию и практику производственного и управлен- ческого учета. Многие лекторы, особенно те, кто читает вводные курсы по системам учета, высказались о необходимости издания вводного курса, в котором материал излагался бы на академи- ческом уровне, но в то же время мог быть использован студентами, обучающимися по упрощенной программе. Настоящая книга как раз и обращена к студентам, обучающимся по одногодичной упрощенной программе. Основные изменения в содержании по сравнению с первым изданием Отзывы, полученные от преподавателей многих поли- технических учебных заведений и университетов, показали, что структура первого издания была вполне удачной. Поэтому организация материала книги осталась без изменений. Отметим следующие изменения, сделанные в книге: 1. Добавлено значительное число задач, помещаемых в конце глав. Это сделано в результате изучения опыта прове- дения экзаменов после выхода первого издания книги. Примерно на 35% увеличился объем заданий изучающим книгу. 2. Добавлен новый материал в гл. 3 и 15, в которых соответ- ственно рассматриваются временные факторы (необходимость строгой временной регламентации) материально-технического снабжения и производства. 3. Переработан текст гл. 5, где исследуется порядок оценки расходов на работы, выполненные по контрактам. Это сделано для того, чтобы отразить изменения, происшедшие в практике учета МПЗ и незавершенного производства. 4. Переработан текст об оценке нормальных и чрезмерных убытков в системе попроцессного калькулирования производ- ственных затрат, рассмотренной в гл. 6. 5. Переработан и дополнен текст гл. 7 по учету побочной продукции. 6. Уделено внимание нефинансовым критериям оценки ка- чества производства в связи с ростом их значения. 7. Помещен новый текст в гл. 9 и 12, в которых соответ- ственно рассматриваются вопросы планирования, контроля и регулирования с применением компьютерной техники. 8. Дополнена гл. 13, где обсуждаются основные особенности системы управления, включая управление с обратной и прямой связью. 544 ОСОБЕННОСТИ НОВОГО ИЗДАНИЯ 1. Цели, которых студент должен стремиться достичь при изучении каждой главы, излагаются в ее начале. 2. Каждая глава второго издания снабжена вопросами для самоконтроля. Ответы' на эти вопросы помещены в конце книги. 3. В конце каждой главы есть перечень ключевых терминов и понятий со ссылками на страницы, где дается трактовка этих терминов. Там, где ключевые термины и понятия встречаются в тексте первый раз, они выделены жирным шрифтом. 4. В конце глав приведены списки рекомендуемой литера- туры, где дано небольшое число ключевых статей и книг, с которыми студентам целесообразно ознакомиться. Там же кратко излагается содержание рекомендуемых источников. 5. В конце каждой главы есть раздел, в котором рассма- триваются особенности и трудности обсуждаемой проблемы, встречающиеся в контрольных вопросах. 6. Каждый вопрос, помещенный в конце главы, теперь на- чинается с краткого его описания. Структура книги Основная мысль, заложенная в книге, — необходимость использовать различную финансовую информацию для разных целей. Материал книги основан на принципе формирования бух- галтерской информации по трем направлениям: первое направление — обычный производственный учет, когда основное внимание уделяется изучению прямых производствен- ных затрат для оценки запасов и прибыли; второе направление — прогнозирование издержек будущих периодов, при этом основной целью является обеспечение ме- неджеров информацией для принятия правильных решений; третье направление — учет затрат по центрам ответствен- ности, когда внимание концентрируется на изучении доходов и расходов центров ответственности. Книга состоит из четырех частей и 15 глав. Первая часть представляет собой введение в производственный и управлен- ческий учет, в нее включены 2 главы. В последующих трех частях рассматриваются три разных направления формирования бухгалтерской информации. Вторая часть состоит из 6 глав и называется «Аккумулирование данных о производственных затратах для оценки себестоимости произведенной продукции и определения прибыли». Главное вни- 545 мание здесь уделено производственному учету, при этом акцент сделан на распределении общезаводских накладных расходов на продукты производства с целью определить себестоимость реализованной продукции и стоимость запаса продукции на конец учетного периода. В этой части также кратко определено, в какой степени данные о прямых затратах на производство, накопленные для оценки запасов товарно-материальных ценностей (ТМЦ) и прибыли, пригодны или не пригодны для принятия правильного решения и учета затрат по центрам ответственности. Третья часть состоит из 3 глав и называется «Информация для принятия решений». В ней изучаются прогнозирование издержек будущих периодов и информация, необходимая для оказания помощи менеджерам в принятии правильных решений. Четвертая часть включает в себя 4 главы и называется «Информация для планирования и управления». Здесь вни- мание уделено процессу объединения принятых решений в «пакет решений, согласованных в ходе составления бюд- жета». В этой части также достаточно подробно освещены воп- росы учета затрат по центрам ответственности и передачи данных о затратах менеджерам. При этом основной акцент делается на изучении процесса учета как средства выработки информации, необходимой менеджерам для управления производством, за которое они отвечают. Ограничение описанных выше трех способов формирования финансовой информации определенными рамками создает риск того, что студент не будет отдавать себе отчета, что все они имеют много общих составных частей, по многим моментам совпадают и в принципе представляют собой единую систему управленческого учета, а не три отдельные системы. Я попы- тался свести этот риск к минимуму, объясняя в каждом разделе особо, почему финансовая информация, предназначенная для решения какой-то определенной задачи, может или не может быть использована в других целях. Иными словами, каждый раздел книги представлен не изолированно, а в органической связи с остальными разделами. Задания Я стремился к тому, чтобы иллюстративный материал был простым. Изучающие книгу могут проверить то, как они усвоили материал каждой главы, отвечая на контрольные воп- росы. Правильные ответы на вопросы помещены в конце книги. Наиболее сложные проблемы рассматриваются в конце каждой главы, и таким образом обеспечивается углубленный подход к изучению определенных тем. К книге прилагаются ответы 546 на контрольные вопросы и задания. Эти ответы были перерабо- таны и дополнены. Там, где это возможно, рассматриваемые вопросы распола- гаются по нарастающей степени сложности. Автор выражает свою признательность за большую помощь Стефену Уэллингсу и Элану Нельсону из издательства „Chap- man and Hall" и своей жене Бронвен, которая систематизи- ровала оригиналы рукописи и осуществляла их машинописное исполнение. Автор также благодарен Общественному (экспертному) институту специалистов по управленческому учету (CIMA), Общественной экспертной ассоциации дипломированных бухгал- теров (CICA), Институту дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса (ICAEW), Ассоциации специалистов по бухгалтерскому учету (ААТ), Институту дипломированных секретарей и управ- ляющих (ICSA), Объединенной экзаменационной комиссии и Объединенной приемной комиссии (АЕВ «A» Level) за разре- шение опубликовать экзаменационные вопросы. Ответы на контрольные вопросы и задания разработаны самим автором без согласования с вышеуказанными экзаме- национными комиссиями. И наконец, автор хотел бы особо сказать о той поддержке и о том понимании, которые он встретил со стороны своей супруги Бронвен и детей Мартина, Роберта и Каролин, и выра- зить им за это свою признательность. 547 ОГЛАВЛЕНИЕ Предисловие к русскому переводу .......... 5 ' Часть I. Введение в управленческий и производственный учет . . 11 Глава 1. Общие сведения об управленческом учете .... 11 1.1. Цели изучения ............ 11 1.2. Пользователи бухгалтерской информации ... 12 1.3. Сравнительная характеристика систем управленче- ского финансового учета . . . . . . . . 13 1.4. Процесс принятия решения ....... 14 1.5. Процесс управления (менеджмент) ..... 21 .6. Роль бухгалтера-аналитика в управленческом процессе 24 .7. Производственный и управленческий учет ... 27 .8. Краткое содержание книги ....... 28 .9. Краткое содержание главы 1 ....... 29 .10. Ключевые термины и понятия ...... 29 .11. Контрольные вопросы ......... 29 1.12. Рекомендуемая литература ....... 30 Глава 2. Классификация затрат на производство и доходов . . 30 2.1. Задачи обучения .......... 30 2.2. Направления (цели учета затрат на производство 31 2.3. Классификация производственных затрат ... 32 2.4. Производственный учет: классификация производст- венных затрат для определения себестоимости про- изводственной продукции и полученной прибыли . 33 2.5. Классификация затрат для принятия решения и пла-' нирования ............ 39 2.6. Классификация затрат для осуществления процесса контроля и регулирования ....... 50 2.7. Краткое содержание главы 2 ....... 53 2.8. Ключевые термины и понятия ....... 54 548 2.9. Контрольные вопросы ......... 54 2.10. Рекомендуемая литература ....... 55 2.11. Задания ............. 55 Часть II, Аккумулирование данных о производственных затратах для оценки себестоимости произведенной продукции и определения прибыли ......... 61 Глава 3. Учет материалов и рабочей силы ....... 62 3.1. Цели изучения ........... 62 3.2. Процедура управления материалами ..... 63 3.3. Исчисление стоимости отпускаемого сырья ... 68 3.4. Учет потерь запасов . . . ,. , . . . '. 73 3.5. Учет затрат на транспортировку „ ., . . . . 74 3.6. Учет затрат на перемещение материалов .... 75 3.7. Закупка точно к сроку....;..... 75 3.8. Учет затрат на рабочую силу ....... 76 3.9. Материальное стимулирование ....... 79 3.10. Учет статей затрат на рабочую силу . . . • . 79 3.11. Данные о затратах на рабочую силу для принятия решений ............ 82 3.12. Контроль за уровнем затрат на материалы и рабо- чую силу .......'..... 82 3.13. Краткое содержание главы 3 ...... 83 3.14. Ключевые термины и понятия ...... 83 3.15. Контрольные вопросы ......... 84 3.16. Рекомендуемая литература ....... 85 3.17. Задания ............. 85 Приложение 3.1. Методы оценки запасов ..... 93 Глава 4. Учет накладных расходов ......... 97 4.1. Цели изучения ........... 97 4.2. Порядок отнесения накладных расходов на продукцию 98 4.3. Единые и цеховые ставки распределения накладных расходов ............ 100 4.4. Порядок исчисления цеховых ставок распределения накладных расходов . . . . . . . . . 101 4.5. Распределение и возмещение накладных расходов 104 4.6. Нормативные ставки накладных расходов . . . i09 549 4.7. Неполное возмещение накладных расходов и их воз- мещение с избытком ......... 110 4.Я. Ставки возмещения накладных расходов и новая производственная технология . . . . . . . 112 4.9. Непроизводственные накладные расходы . . . . 113 4.10. Анализ накладных расходов в процессе принятия решения .......... 114 4.11. Контроль накладных расходов ...... 115 4.12. Краткое содержание главы 4 ...... 115 4.13. Ключевые термины и понятия ...... 117 4.14. Контрольные вопросы . . . . . . . . . 117 4.15. Рекомендуемая литература ....... 119 4.16. Задания ............ 120 Приложение 4.1. Взаимные услуги обслуживающих под- разделений . . . . . . . . 134 Приложение 4.2. Нормы поглощения накладных расходов 137 Глава 5. Учетные записи в системе позаказной калькуляции себе- стоимости .............. 140 5.1. Цели изучения ........... 140 5.2. Контрольные счета .......... 140 5.3. Учет закупок сырья ......... 144 5.4. Учет отпуска материалов ........ 145 5.5. Учет затрат труда .......... 146 5.6. Учет производственных накладных расходов . . . 148 5.7. Непроизводственные накладные расходы .... 150 5.8. Учет выполнения заказов и реализованной продукции 151 5.9. Счет калькуляции прибылей и убытков . . . . 152 5.10. Раздельный учет .......... 152 5.11. Калькуляция себестоимости по контракту . . . 153 5.12. Оценка незавершенного производства и суммы, воз- мещаемые по контракту ........ 160 5.13. Краткое содержание главы 5 ........ 161 5.14. Ключевые термины и понятия - . . . . . . 162 5.15. Контрольный вопрос ......... 162 5.16. Рекомендуемая литература . . . . . . . 162 5.17. Задания ............ 163 550 Глава 6. Система попроцессной калькуляции затрат на производство 177 6.1. Цели изучения ........... 177 6.2. Изменение себестоимости в процессе производства при использовании системы попроцессной калькуля- ции производственных затрат ....... 178 6.3. Нормативные и сверхнормативные потери . . . . 180 6.4. Учет доходов от продажи брака ...... 182 6.5. Сверхнормативные доходы ........ 184 6.6. Незавершенное производство на начало и конец учет- ного периода ........... 187 6.7. Себестоимость продукции на предыдущем процессе 190 6.8. Незавершенное производство на начало периода . 192 6.9. Метод средней взвешенной ....... 193 6.10. Метол FIFO .......... 196 6.11. Эквивалентный выпуск и нормативные потери . . 199 6.12. Эквивалентный выпуск и сверхнормативные потери 203 6.13. Использование попроцессной калькуляции себесто- имости при принятии решений и управлении себесто- имостью ............ 205 6.14. Партионная калькуляция себестоимости .... 207 6.15. Краткое содержание главы 6 ..... 208 6.16. Ключевые термины и понятия . : . . . . 210 ^ 6.17. Контрольные вопросы ......... 210 6.18. Рекомендуемая литература ....... 211 6.19. Задания ............ 212 Глава 7. Калькуляция неразделяемых издержек комплексного про- изводства и себестоимости побочного продукта . . . 222 7.1. Цели изучения ........... 222 7.2. Методы распределения неразделяемых издержек между совместно производимыми продуктами . . 224 7.3. Недостатки системы распределения неразделяемых издержек при принятии решений . . . . . 231 7.4. Учет побочных продуктов ........ 232 7.5. Побочные продукты, утиль и отходы . . . . . • 236 7.6. Бракованные единицы продукции ...... 236 7.7. Краткое содержание главы 7 . . ..... 237 7.8. Ключевые термины и понятия . . ' , . . . 238 551 7.9. Контрольные вопросы ......... 238 7.10. Рекомендуемая литература ....... 239 7.11. Задания ............ 240 Глава 8. Калькуляция себестоимости с полным распределением затрат и по переменным издержкам ...... 247 8.1. Цели изучения ........... 247 8.2. Внешняя и внутренняя отчетность ...... 249 8.3. Сравнение влияния на величину прибыли калькуля- ции себестоимости по переменным издержкам и с полным распределением затрат ...... 254 8.4. Доводы в поддержку системы калькуляции себесто- имости по переменным издержкам ..... 256 8.5. Доводы в поддержку калькуляции себестоимости с полным распределением затрат ...... 258 8.6. Учет текущих затрат ......... 260 8.7. Краткое содержание главы 8 ....... 260 8.8. Ключевые термины и понятия ....... 261 8.9. Контрольный вопрос ......... 261 8.10. Рекомендуемая литература . . . . . . . 262 8.11. Задания ............ 262 Часть III. Информация для принятия решений ...... 271 Глава 9. Анализ безубыточности производства ...... 272 9.1. Цели изучения ........... 272 9.2. Экономическая модель ........ 274 9.3. Бухгалтерская модель безубыточности .... 276 9.4. Математический подход к анализу безубыточности производства ........... 279 9.5. Кромка безопасности ......... 283 9.6. Построение графика безубыточности ..... 284 9.7. Альтернативное представление данных анализа без- убыточности производства ....... 284 9.8. Допущения, принятые при анализе безубыточности производства ........... 287 9.9. Анализ безубыточности и применение компьютера . 289 9.10. Разделение полупеременных издержек .... 290 9.11. Краткое содержание главы 9 ....... 291 9.12. Ключевые термины и понятия ...... 292 552 9.13. Контрольные вопросы ......... 292 9.14. Рекомендуемая литература ....... 293 9.15. Задания ............ 294 Глава 10. Определение затрат и прибыли для принятия решений 308 10.1. Цели изучения ........... 308 10.2. Определение релевантных издержек будущего пе- риода доходов .......... 309 10.3. Качественные и количественные (Ьакторы . . . 312 10.4. Специальные решения о цене реализации товара 313 10.5. Расформирование сегмента ....... 315 10.6. Принятие решений и ограничивающие факторы . . 317 10.7. Решение о собственном производстве или закупке 319 10.8. Значение короткого периода ...... 320 10.9. Краткое содержание главы 10 . . . . . . 321 10.10. Ключевые термины и понятия . . . . . . 322 10.11. Контрольные вопросы ........ 322 10.12. Рекомендуемая литература ....... 323 10.13. Задания ............ 323 Глава 11. Решения о капиталовложениях ....... 337 11.1. Цели изучения ........... 337 11.2. Вмененные издержки по капиталовложениям . . 338 11.3. Исчи-ление сложного " процента и дисконтирование 340 11.4. Понятие чистой дисконтированной стоимости . . 342 11.5. Расчет чистой приведенной стоимости .... 344 11.6. Постоянные ежегодные поступления денежной на- личности ............. 346 11.7. Внутренний коэффициент окупаемости капитало- вложений ............ 347 11.8. Релевантные потоки денежной наличности . . . 351 11.9. Распределение потоков денежной наличности во времени ............ 351 11.10. Методы, согласно которым игнорируется стоимость денег с учетом дохода будущего периода . . . 352 11.11. Период окупаемости ......... 352 11.12. Учетный коэффициент окупаемости капиталовло- жений ............. 355 11.13. Обзор методов, применяемых на практике . . . 356 553 11.14. Качественные факторы ........ 357 11.15. Краткое содержание главы 11 ...... 358 11.16. Ключевые термины и понятия ...... 359 11.17. Контрольные вопросы ........ 359 11.18. Рекомендуемая литература ....... 360 11.19. Задания ............ 361 Часть IV. Информация для планирования и управления .... 370 Глава 12. Составление сметы ........... 370 12.1. Цели изучения ........... 370 12.2. Почему составляют сметы? ....... 371 12.3. Противоречие между целями составления смет . . 374 12.4. Сметный период .......... 374 12.5. Управление составлением годовой сметы . . . 375 12.6. Этапы составления сметы . . . .... 376 12.7. Подробная иллюстрация ........ 381 12.8. Программа сбыта .......... 384 12.9. Производственная программа и сметный уровень ••'• запасов ............ 384 12.10. Смета использования основных материалов . . . 386 12.11. Смета затрат на приобретение основных материалов 386 12.12. Смета по труду основных производственных рабочих 386 12.13. Смета общезаводских накладных расходов . . . 387 12.14. Смета отдела сбыта и администрация .... 388 12.15. Сметы подразделений ........ 389 12.16. Обобщенная смета .......... 390 12.17. Кассовая консолидированная смета ..... 391 12.18. Заключительный анализ ........ 392 12.19. Компьютеризация составления смет . . . . 393 12.20. Краткое содержание главы 12 . . . . . . 393 •12.21. Ключевые термины и понятия ...... 394 12.22. Контрольные вопросы ......... 394 12.23. Рекомендуемая литература ....... 396 12.24. Задания ............ 396 Глава 13. Управление производством ......... 413 13.1. Цели изучения ........... 4ГЗ 13.2. Система контроля .......... 414 13.3. Управление с обратной и прямой связями . . . 416 554 13.4. Учет по центрам ответственности ..... 416 13.5. Направлении отчетности ........ 418 13.6. Стимулирующее воздействие отчетов об исполнении сметы ............. 419 13.7. Другие ' показатели ......... 419 13.8. Составление гибких смет ....... 422 13.9. Формула составления сметы ....... 423 13.10. Отчеты об исполнении сметы ...... 425 13.11. Краткое содержание главы 13 ...... 425 13.12. Ключевые термины и понятия ...... 426 13.13. Контрольные вопросы ........ 426 13.14. Рекомендуемая литература ....... 427 13.Г5. Задания ............ 428 Глава 14. Калькуляция себестоимости по нормативным затратам и анализ отклонений ........... 436 14.1. Цели изучения ........... 436 14.2. Определение нормативных затрат ..... 437 14.3. Типы норм затрат ......... 440 14.4. Функционирование системы калькуляции себестои- мости по нормативным издержкам ..... 441 14.5. Анализ отклонений ......... 443 14.6. Отклонения по материалам ....... 446 14.7. Отклонения по цене на материалы ..... 446 14.8. Отклонения по использованию материалов ... 448 14.9. Совокупное отклонение по материалам .... 449 14.10. Отклонение по трудозатратам ...... 449 14.11. Отклонения по ставке заработной платы . . . 449 14.12. Отклонения по производительности труда . . . 450 14.13. Совокупное отклонений по труду ..... 451 14.14. Отклонения по накладным расходам .... 452 14.15. Совокупное отклонение по постоянным накладным расходам ............ 453 .14.16. Отклонения по постоянным накладным расходам . 453 14.17. Отклонения по объему производства .... 454 14.18. Отклонение объема производства по эффективности труда ............. 455 14.19. Отклонение объема производства по мощностям . 456 555 14.20. Заключение: отклонения по постоянным накладным расходам ............ 457 14.21. Совокупное отклонение по переменным накладным расходам ............ 458 14.22. Отклонения фактически переменных накладных рас- ходов от сметных .......... 459 14.23 Отклонение переменных накладных расходов по эф- фективности ............ 459 14.24. Отклонения по реализации ....... 460 14.25. Совокупное отклонение по валовой прибыли . . 460 14.26. Отклонение по цене реализации . . . . . 464 14.27. Отклонение по ебъему реализации ..... 462 14.28. Согласование сметной и фактической прибыли . 462 14.29. Отчеты об исполнении сметы . . . . . . 463 14.30. Краткий обзор формул отклонений . . . • . . 466 14.31. Ключевые термины и понятия ...... 467 14.32. Контрольные вопросы . . . . . . . . . 468 14.33. Рекомендуемая литература . . . . ' . . . 469 14.34. Задания ........... 469 Приложение 14.1. Учетные записи в системе калькуляции себестоимости по нормативным издерж- кам .......... 484 Глава 15. Планирование и контроль уровня запасов .... 491 15.1. Цели изучения .......... 491 15.2. Релевантные затраты для количественных моделей при условии надежного спроса ...... 492 15.3. Определение оптимального размера заказа . . . 493 15.4. Использование модели оптимального размера заказа при определении продолжительности производствен- ного цикла ........... 496 15.5. Определение момента размещения заказа . . . 497 15.6. Контроль запасов при по'моши их классификации . 499 15.7. Другие условия, принимаемые во внимание . . . 500 15.8. Своевременная покупка и своевременное производство 501 15.9. Краткое содержание главы 15 ...... 503 15.10. Ключевые термины и понятия ...... 504 15.11. Контрольные вопросы ......... 504 556 15.12. Рекомендуемая литература ........ 504 !'5.13. Задания ............ 505 Приложение I. Приведенная стоимость одного фунта стерлингов ......... 508 Приложение II. Приведенная стоимость одного фунта стерлингов, получаемого ежегодно за N лет . . . . . . . . . . 508 Ответы к контрольным вопросам ....... 510 Приложение III .......... 543 557 Друри К. Д76 Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./ Под ред. C-А.Табалиной. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 199+. - 560 с.: ил. В книге (перевод 2-го изд.) исследуется система управленческого и производственного учета, принятая за рубежом. Проблема рассматривается как в широком смысле (методологический и теоретический аспекты), так и в узком смысле - оценка стоимости произведенной продукции и полученной прибыли; характеристика экономической информации, необходимой менеджеру для принятия управленческого решения, учет затрат по центрам ответственности и др. Для бухгалтеров и экономистов предприятий и организаций всех форм собственности, менеджеров различных уровней, преподавателей и студентов вузов. 0607000000 Д —————— КБ 47-072-92 ББК б5.052.9(4Вл) [65.052] 010(01)-94 Учебник. Друри Колин ВВЕДЕНИЕ В УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ И ПРОИЗВОДСТВЕННЫЙ УЧЕТ Зав. редакции серии «Аудит» Н. А. Антоненко Редактор О. Б. Степанченко Мл. редактор Т. В. Бушагина Худож. редактор Ю. И. Артюхов Техн. редакторы Г. П. Мартьянова, И. В. Завгородняя Корректоры Г. В. Хлопцева, Н. П. Сперанская, Т. М. Иванова Переплет художника Е. К. Самойлова. Тел. изд-ва: (095)231-30-33 И Б № 3095 Подписано в печать 26.09.93. Формат 60XSS'/i6. Печ. л. За. Тираж 15000 эк.| Заказ № 275. Лицензия ЛР 061071. Издательство «Аудит» издательского объединения «ЮНИТИ», 109072. Москва, ул. Серафимовича, 2. Типография им И. Е. Котлякова Министерства печати и информации РФ. 195273, Санкт-Петербург, ул. Руставели, 13. ВНИМАНИЮ ЧИТАТЕЛЕЙ! В издательстве «Аудит» выходит в свет книга: Аудит Монтгомери: Пер. с англ. — М.: Аудит, 1994; 50 л. В книге раскрывается концептуальная основа планирования и проведения аудита, цели и риск при проведении аудита. Описываются типичные операции, учетные системы, контрольные процедуры, тесты видов контроля и самостоятельные (незави- симые) тесты. Рассматриваются несколько типов аудита и соответствующие группы аудиторов, которые их проводят; типовая организация аудиторской фирмы; система лицензий на работу по аудиту и т. д. Для бухгалтеров и экономистов предприятий и организаций всех форм собственности, аудиторов, а также преподавателей и студентов экономических вузов. По вопросу приобретения книги обращайтесь в магазины, занимающиеся распространением книг по данной тематике, или по адресу: 109072, Москва, а/я 86; тел. 231-30-33.